Requisitos del modelo 380 de IVA asimilado a la importación (y III)

Pregunta: Recientemente nos han concedido autorización como depósito fiscal de hidrocarburos y nos han apuntado que debemos presentar el modelo 380 de IVA asimilado a la importación. ¿Podrían informarnos sobre ese impuesto y modelo de declaración?

Con esta tercera entrega damos por concluida nuestra respuesta a la duda planteada que, por su interés general para el sector, hemos resuelto (al menos así lo esperamos) en tres ediciones de Estaciones de Servicio. Así, en el número 320 dejamos nuestra explicación en el artículo 19.5º de la Ley 37/1992 para retomarla ahora en la regla 3ª, del apartado Uno, del artículo 83 de la Ley 37/1992, que establece:

“3ª. La base imponible de los bienes que abandonen el régimen de depósito distinto del aduanero será la siguiente:

a) Para los bienes procedentes de otro Estado miembro o de terceros países, la que resulte de aplicar, respectivamente, las normas del artículo 82 o del apartado uno de este artículo o, en su caso, la que corresponda a la última entrega realizada en dicho depósito.

b) Para los bienes procedentes del interior del país, la que corresponda a la última entrega de dichos bienes exenta del Impuesto.

c) Para los bienes resultantes de procesos de incorporación o transformación de los bienes comprendidos en las letras anteriores, la suma de las bases imponibles que resulten de aplicar las reglas contenidas en dichas letras.

d) En todos los casos, deberá comprender el importe de las contraprestaciones correspondientes a los servicios exentos del Impuesto prestados después de la importación, adquisición intracomunitaria o, en su caso, última entrega de los bienes.

e) En todos los supuestos de abandono del régimen de depósito distinto de los aduaneros, sea por importación de bienes o por operación asimilada a la importación de bienes, se integrará en la base imponible el impuesto especial exigible por el abandono de dicho régimen.”.

La Resolución 1/1994, de 10 de enero de la Dirección General de Tributos (BOE de 14 de enero) correspondiente a la tributación por el Impuesto sobre el Valor Añadido de las operaciones relativas al régimen de depósito distinto de los aduaneros, precisa de forma más explícita en la regla Cuarta, como se determina la base imponible en las operaciones asimiladas a la importación:

“Así, en aplicación de dicho precepto (la regla 3ª del artículo 83 de la Ley 37/1992, antes transcrita), cuando los bienes que abandonan el régimen procediesen de terceros países, la base imponible será la que hubiese correspondido a la importación exenta en virtud de la cual los bienes se vincularon al régimen suspensivo; si los bienes proceden de otro Estado miembro de la CEE, la base imponible será la relativa a la adquisición intracomunitaria de los bienes exenta del Impuesto por su vinculación al régimen; si proceden del interior, la que resultase de la previa entrega exenta de los bienes vinculados al régimen; si hubo incorporación o transformación de los bienes indicados anteriormente, la suma de las bases que resulten de aplicar los criterios precedentes, establecidos para cada caso; si, finalmente, los bienes fueron objeto de entregas o servicios mientras permanecían al amparo del régimen suspensivo, la base imponible deberá comprender también las contraprestaciones de las referidas operaciones exentas.”

5.- En relación con la liquidación de las operaciones asimiladas a las exportaciones, el artículo 73.3 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 30 de diciembre), establece:

“3. La liquidación de las operaciones asimiladas a las importaciones se efectuará por el sujeto pasivo en las declaraciones-liquidaciones y con arreglo al modelo que, a tal efecto, determine el Ministro de Economía y Hacienda.

Las cuotas de Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por la realización de operaciones asimiladas a las importaciones serán deducibles en el propio modelo, conforme a los requisitos establecidos en el capítulo 1 del título VIII de la Ley del Impuesto.

(...)”.

El modelo al que se refiere el precepto reglamentario es el modelo 380 cuya regulación se contiene en la Orden EHA/3482/2007, de 20 de noviembre, por la que se aprueban determinados modelos, se refunden y actualizan diversas normas de gestión en relación con los Impuestos Especiales de Fabricación y con el Impuesto sobre las Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos y se modifica la Orden EHA/1308/2005, de 11 de mayo, por la que se aprueba el modelo 380 de declaración-liquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido en operaciones asimiladas a las importaciones, se determinan el lugar, forma y plazo de presentación, así como las condiciones generales y el procedimiento para su presentación por medios telemáticos (BOE de 1 de diciembre)

La Orden EHA/3482/2007 señala en su anexo XLIX, instrucciones para cumplimentar el modelo 380, entre las que cabe señalar la siguiente:

“Conforme a lo establecido en el artículo 19 de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido, se utilizará para liquidar, entre otras, las siguientes operaciones:

8. El abandono del régimen de depósito distinto de los aduaneros de los bienes de importación, despachados a libre práctica con exención del Impuesto en virtud de lo dispuesto en el artículo 65 de la Ley, y que durante su permanencia en el referido régimen hubieran sido objeto de entregas o prestaciones de servicios a su vez exentas.”.

Igualmente, en esta Orden se establece:

“Por el contrario, y según la propia Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido y particularmente lo dispuesto en el referido artículo 19, el modelo 380 no se utilizará en las situaciones que se detallan a continuación:

(...)

3. Cuando se produzca el abandono del régimen de depósito distinto de los aduaneros de los bienes despachados a libre práctica con exención del Impuesto en virtud de lo dispuesto en el artículo 65 y que durante su permanencia en el citado régimen no hubieran sido objeto de posteriores entregas o prestaciones de servicios a su vez exentas, en cuyo caso se liquidará el Impuesto devengado a la importación, calculado conforme a la regla 3ª del apartado Dos del artículo 83, sin perjuicio de lo establecido en la letra a) del apartado Quinto del Anexo a la Ley.”.

Por lo tanto, el marco jurídico establecido para las operaciones asimiladas a la importación significa, en relación con la cuestión objeto de consulta, que cuando una mercancía importada se vincula al régimen de depósito distinto del aduanero, despachándola a libre práctica, y es objeto de una entrega y/o servicio exento durante su permanencia en el régimen, la salida del mismo determinará, en cualquier caso, la realización de una operación asimilada a la importación de bienes y no, como anteriormente, una importación en sentido estricto si había sido objeto, únicamente de servicios exentos, pero no de entregas exentas.

Por otra parte, debe tenerse en cuenta que, conforme a lo dispuesto en el citado artículo 73.3 del Reglamento del Impuesto, es perfectamente factible que no exista cuota alguna a ingresar, es decir, que el tipo de declaración correspondiente sea lo que en la referida Orden EHA/3482/2007, de 20 de noviembre, se denomina “cuota cero”.